Jak zaewidencjonować rozchód waluty z konta walutowego

problem

Spółka zaewidencjonowała rozchód waluty ze swojego konta walutowego. Zgodnie z przepisami należy wziąć kurs kupna banku, w jakim spółka posiada rachunek. Bank, w którym spółka ma rachunek, przedmiotowego dnia opublikował trzy tabele dla rozliczeń bezgotówkowych – tabele A, B i C. Z której tabeli należy wziąć kurs do zaksięgowania rozchodu z rachunku bankowego?

rada

Przy przeliczaniu wartości rozchodu waluty obcej z rachunku walutowego na złote polskie nie ma znaczenia, czy dany bank publikuje dziennie jedną czy więcej tabel kursów walutowych z różnych godzin. Nie występuje bowiem potrzeba wyboru pomiędzy kursami podawanymi przez bank w poszczególnych tabelach. Operacje gospodarcze, a tym samym rozchód waluty, przelicza się bowiem:

• po kursie faktycznie zastosowanym, który wynika z udokumentowania przez bank operacji zakupu waluty (np. wyciągu bankowego), albo

• po średnim kursie NBP dla danej waluty z poprzedniego dnia roboczego, poprzedzającego dzień operacji, jeżeli dla danej operacji nie można przyjąć kursu faktycznego, np. gdy faktyczna wymiana waluty obcej na złote nie miała miejsca.

Zastosowanie odpowiednich kursów walutowych, wyliczenie różnic kursowych związanych z rozchodem waluty oraz sposób ewidencji prezentujemy w uzasadnieniu.

uzasadnienie

Twierdzenie, że w przypadku rozchodu waluty z posiadanego przez firmę konta walutowego należy zastosować kurs kupna banku, w którym spółka posiada rachunek bankowy, jest pewnego rodzaju uproszczeniem problemu. Zgodnie z ustawą o rachunkowości (art. 30 ust. 2) wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia – jeżeli odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł zagranicznych, nie stanowią inaczej – odpowiednio po kursie:

1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji – w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań,

2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień – w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.

Ograniczając nasze rozważania do kwestii wydatkowania środków z rachunku walutowego, o co pyta Czytelnik, należy zauważyć, że:

1. Posiadane na rachunku walutowym środki mogą pochodzić z zapłaty należności wyrażonych w walucie obcej. W takim przypadku operacje otrzymania od kontrahenta zapłaty w tej samej walucie obcej co należność wycenia się po średnim kursie dla danej waluty, ogłoszonym przez Narodowy Bank Polski, z dnia poprzedzającego dzień wpływu środków. Ponieważ księgi rachunkowe prowadzone są w walucie polskiej, środki pieniężne na rachunkach walutowych, uzyskane z zapłaty należności, są przeliczane po kursie średnim NBP, gdyż w tym przypadku nie występuje zamiana waluty obcej na złote. Środki walutowe mogą jednak pochodzić z wielu operacji zapłaty, co powoduje, że poszczególne kwoty otrzymanych środków wyceniane są po różnych kursach, obowiązujących w różnych datach. Powoduje to, że rozchód środków w ramach tej samej waluty należy wyceniać, posługując się jedną z metod stosowanych w rachunkowości, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1–3 (FIFO, LIFO lub metodą średniej ważonej ceny).

2. Posiadane na rachunku walutowym środki mogą pochodzić również z zakupu waluty w banku. W tym przypadku wycenę operacji zakupu, a tym samym nabytą walutę obcą, wycenia się po kursie faktycznie zastosowanym w tym dniu. W praktyce będzie to kurs sprzedaży danej waluty zastosowany przez bank lub kurs wynegocjowany indywidualnie z bankiem.

3. Rozchód środków walutowych może wynikać ze sprzedaży ich bankowi. Stosuje się wówczas kurs faktycznie zastosowany, czyli kurs kupna banku lub wynegocjowany z bankiem dla konkretnej operacji zakupu waluty przez bank.

4. Rozchód środków walutowych może wynikać także z zapłaty istniejącego zobowiązania jednostki w tej samej walucie. Wówczas nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty na złote i dlatego stosuje się średni kurs dla danej waluty ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień (zapłaty).

Zastosowanie odpowiednich kursów walutowych, wyliczenie różnic kursowych w operacjach związanych z rozchodem waluty oraz sposób ewidencji przedstawiają przykłady:

PRZYKŁAD 1

– zastosowanie przy zapłacie zobowiązania średniego kursu NBP:

Założenia:

1. Spółka X posiada na rachunku walutowym 55 000 euro o wartości 232 500 zł. Środki te pochodziły z zapłaty należności z tytułu WDT przez firmę niemiecką (20 000 euro – przeliczono po kursie 4,20 zł/euro) oraz przez firmę francuską (25 000 euro – po kursie 4,30 zł/euro), a także z zakupu 10 000 euro w banku za kwotę 41 000 zł (kurs faktycznie zastosowany – 4,10 zł/euro).

2. Planując zakup od kontrahenta belgijskiego za kwotę 32 000 euro, spółka X, wykorzystując wysoki kurs euro, odsprzedała bankowi 22 000 euro po kursie 4,50 zł/euro.

3. Spółka dokonała planowanego zakupu od firmy belgijskiej. Wycena tej operacji – 32 000 euro po kursie 4,30 zł/euro – spowodowała zaewidencjonowanie zobowiązania w kwocie 137 600 zł.

4. Operacje zostały podane w kolejności ich realizacji. Spółka dla wyceny rozchodu walut stosuje, zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, metodę FIFO (pierwsze weszło, pierwsze wyszło).

Ewidencja operacji rozchodu waluty z rachunku bankowego i związanych z tym różnic kursowych:

1. Sprzedaż bankowi 22 000 euro po kursie 4,50 zł/euro, wycenionych na kwotę 92 600 zł (20 000 euro × 4,20 zł/euro + 2 000 euro × 4,30 zł/euro):

Wn konto 131 „Bieżący rachunek bankowy” 99 000,00 zł

Ma konto 135 „Rachunki środków pieniężnych w walutach obcych” 99 000,00 zł

Wn konto 135 „Rachunki środków pieniężnych w walutach obcych” 6 400,00 zł

Ma konto 754 „Inne przychody finansowe” 6 400,00 zł

2. Zapłata firmie belgijskiej. Zobowiązanie 32 000 euro, wycenione po kursie 4,30 zł/euro – 137 600 zł, średni kurs NBP euro z dnia poprzedzającego dokonanie zapłaty 4,60 zł/euro. Wartość środków walutowych przeznaczonych do zapłaty po kursie „historycznym”, według przyjętej metody FIFO – 135 800 zł (23 000 euro, po kursie 4,30 zł/euro + 9 000 euro po 4,10 zł/euro):

Wn konto 203 „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi” 147 200,00 zł

Ma konto 135 „Rachunki środków pieniężnych w walutach obcych” 147 200,00 zł

Wn konto 135 „Rachunki środków pieniężnych w walutach obcych” 11 400,00 zł

Ma konto 754 „Inne przychody finansowe” – w analityce: różnice kursowe 11 400,00 zł

Wn konto 759 „Inne koszty finansowe” – w analityce: różnice kursowe 9 600,00 zł

Ma konto 203 „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi” 9 600,00 zł

Zastosowanie do wyceny rozchodu walut przy zapłacie zobowiązania średniego kursu NBP spowodowało powstanie różnic kursowych od środków pieniężnych i na koncie rozrachunków. Nadwyżka dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi w przykładzie 1 wyniosła 8 200 zł (6400 + 11 400 – 9600).

Należy zauważyć, że zastosowanie przy zapłacie zobowiązania „historycznego” kursu walut zaewidencjonowanych na koncie rachunku bankowego prowadzi do uzyskania takiego samego rezultatu.

PRZYKŁAD 2

– wycena zapłaty zobowiązania walutą wycenioną po kursie „historycznym”:

Założenia i księgowania sprzedaży waluty w banku są identyczne jak w przykładzie 1. Ewidencja zapłaty zobowiązania 32 000 euro, wycenionego po kursie 4,30 zł/euro – 137 600 zł, następuje środkami walutowymi wycenionymi po kursie „historycznym”. Wartość środków walutowych przeznaczonych do zapłaty po kursie „historycznym”, według przyjętej metody FIFO, wynosiła 135 800 zł (23 000 euro, po kursie 4,30 zł/euro + 9000 euro po 4,10 zł/euro). W omawianym przypadku nie powstaną różnice kursowe od środków pieniężnych wydatkowanych na zapłatę zobowiązania. Księgowania operacji 2 są następujące:

Wn konto 203 „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi” 135 800,00 zł

Ma konto 135 „Rachunki środków pieniężnych w walutach obcych” 135 800,00 zł

Wn konto 203 „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi” 1 800,00 zł

Ma konto 754 „Inne przychody finansowe” – w analityce: różnice kursowe

Dodatnie różnice kursowe w wyniku sprzedaży waluty oraz zapłaty zobowiązania środkami walutowymi wycenionymi po kursie zastosowanym przy ewidencji ich wpływu na rachunek bankowy (kursie „historycznym”) wynoszą – podobnie jak w przykładzie 1 – 8200 zł (6400 + 1800). Księgowanie zapłaty zobowiązania wyrażonego w walucie obcej walutą wycenioną po kursie zastosowanym przy ewidencji jej wpływu na rachunek (w wyniku zapłaty należności lub zakupu waluty w banku), chociaż nie wynika z literalnego brzmienia art. 30 ustawy o rachunkowości, prowadzi do tych samych rezultatów co metoda podana w przykładzie 1. Należy dodać, że art. 42 ust. 3 uor wskazuje, że w rachunku zysków i strat do przychodów finansowych zalicza się nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, natomiast do kosztów finansowych nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi.

• art. 30, art. 34 ust. 4 pkt 1–3, art. 42 ust. 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości – j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 47, poz. 278

Tadeusz Waślicki

autor jest biegłym rewidentem