Jak powinna zostać rozliczona usługa transportowa, gdy polski nabywca nie jest podatnikiem

PROBLEM

Jak powinno wyglądać rozliczenie usługi transportowej towarów świadczonej przez zagranicznego przewoźnika na rzecz polskiego obywatela nieprowadzącego działalności gospodarczej na trasie Polska–inne państwo członkowskie? Czy przewoźnik powinien zarejestrować się w Polsce i tu wystawić fakturę z polskim VAT?

RADA

W przedstawionej sytuacji zagraniczny przewoźnik jest obowiązany do zarejestrowania się na terytorium Polski jako czynny podatnik VAT oraz do rozliczenia VAT na zasadach obowiązujących w Polsce. Szczegóły w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

W przypadku usług transportowych przewidziano szczególne zasady ustalania miejsca ich świadczenia (opodatkowania). Są one uzależnione od tego, czy transport dotyczy pasażerów czy towarów oraz na czyją rzecz jest wykonywany.

Z pytania wynika, że nabywcą usługi transportu towarów jest polski obywatel nieprowadzący działalności gospodarczej. W związku z tym usługa ta nie jest świadczona na rzecz podatnika, za którego na potrzeby ustalania miejsca świadczenia (opodatkowania) usług uznaje się:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a), która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej (art. 28a pkt 1 ustawy o VAT).

Świadczona usługa przebiega na trasie Polska–inne państwo członkowskie. Ponieważ przedmiotem transportu są towary, a transport odbywa się między dwoma krajami członkowskimi UE, miejsce świadczenia tej usługi znajduje się w całości na terytorium kraju rozpoczęcia transportu, czyli Polski (art. 28f ust. 3 ustawy o VAT).

Oznacza to, że świadczenie usługi, o której mowa w pytaniu, podlega opodatkowaniu VAT w Polsce. Jednocześnie nabywca tej usługi nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku w ramach importu usług. Wynika to z faktu, że obowiązek rozliczania podatku w ramach importu usług nie dotyczy podmiotów niebędących podatnikami (art. 17 ust. 3 ustawy o VAT). W tej sytuacji zagraniczny przewoźnik jest zobowiązany do zarejestrowania się w Polsce jako czynny podatnik VAT. Nie zwalniają go bowiem z tego obowiązku przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z 6 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz.U. Nr 58, poz. 558), a jednocześnie nie może on skorzystać z tzw. zwolnienia podmiotowego (art. 113 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT). W związku z tym zagraniczny przewoźnik ma obowiązek rozliczenia polskiego VAT na zasadach ogólnych. W tym przypadku wystawienie faktury dokumentującej świadczenie tej usługi nie jest jednak konieczne, jeżeli nabywca usługi transportowej, który jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, nie zażądał wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy o VAT).

Na zakończenie warto wrócić do przybliżonego na wstępie pojęcia podatnika, stworzonego na potrzeby ustalania miejsca świadczenia poszczególnych usług. Należy wyjaśnić, że w tym wypadku podatnikami są nie tylko czynni podatnicy VAT, tj. podatnicy VAT składający deklaracje VAT-7/VAT-7K/VAT-7D oraz wystawiający faktury (błędnie nazywani często „płatnikami VAT”), ale również tzw. podatnicy VAT zwolnieni (w szczególności podatnicy wykonujący wyłącznie czynności zwolnione przedmiotowo od podatku oraz podatnicy korzystający z tzw. zwolnienia podmiotowego), którzy nie składają deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D oraz wystawiają rachunki zamiast faktur (patrz art. 28a pkt 1a). Gdyby w omawianej sytuacji nabywcą usługi transportowej był w istocie podatnik VAT zwolniony, zakup tej usługi stanowiłby dla niego import usług. Obowiązek rozliczenia importu usług występuje bowiem również u takich podatników. W konsekwencji zagraniczny przewoźnik nie musiałby się rejestrować w Polsce jako czynny podatnik VAT ani rozliczać podatku w Polsce.

PRZYKŁAD

Czeski przewoźnik wykonał usługę transportu towarów na trasie Polska–Niemcy na rzecz polskiego nabywcy. Jeżeli nabywcą usługi jest:

• czynny podatnik VAT – zakup usługi transportowej stanowi dla niego import usług, który powinien on rozliczyć w deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D za okres rozliczeniowy powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług (art. 19 ust. 19a i 19b ustawy o VAT); czeski przewoźnik nie jest w tej sytuacji zobowiązany do rejestracji w Polsce jako czynny podatnik VAT ani do rozliczenia VAT w Polsce;

• zwolniony podatnik VAT – zakup usługi transportowej stanowi dla niego import usług, który powinien on rozliczyć w deklaracji VAT-8 albo VAT-9M za miesiąc powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług (art. 19 ust. 19a i 19b ustawy o VAT); czeski przewoźnik nie jest w tej sytuacji zobowiązany do rejestracji w Polsce jako czynny podatnik VAT ani do rozliczenia VAT w Polsce;

• podmiot niebędący podatnikiem VAT (np. osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) – zakup usługi transportowej nie stanowi dla niego importu usług, a w konsekwencji czeski przewoźnik jest zobowiązany do rejestracji w Polsce jako czynny podatnik VAT oraz do rozliczenia podatku na zasadach obowiązujących w Polsce.

• art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 17 ust. 3, art. 19 ust. 19a i 19b, art. 28a, art. 28f ust. 3, art. 106 ust. 4 oraz art. 113 ust. 3 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 57, poz. 357

Tomasz Krywan

doradca podatkowy