INFOLINIA 0-801 626 666

Znajdujesz się: VAT i inne podatki » E » Eksport towarów - zasady rozliczania i prowadzenia dokumentacji

Eksport towarów - zasady rozliczania i prowadzenia dokumentacji

Ostatnia aktualizacja: 2010-04-30
Autor: Łukasz Gogola
Źródło: Biuletyn VAT nr 6 z dnia 2010-03-15

Rozliczenie eksportu, ustalenie, czy przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT, prawidłowa dokumentacja – m.in. te zagadnienia zostaną omówione w zaprezentowanym artykule.

Jak dokumentować i rozliczać eksport towarów

Rozliczenie eksportu, ustalenie, czy przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT, prawidłowa dokumentacja – m.in. te zagadnienia zostaną omówione w zaprezentowanym artykule.

Czynności, które stanowią eksport towarów

Eksport towarów to potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności uznanych za dostawę towarów (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT). Eksport towarów oznacza odpłatną, jak również nieodpłatną dostawę towarów, czyli przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności (w całości lub w części), w szczególności:

• przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

• wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, zwłaszcza darowizny.

Nie stanowi dostawy towarów przekazywanie prezentów małej wartości i próbek, a także drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych.

Odpłatna dostawa towarów została zdefiniowana w ustawie o VAT jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), rozumianego z punktu widzenia VAT jako pojęcie własności ekonomicznej – władztwa nad rzeczą, zbliżonej do własności.

Ponadto aby czynność została uznana za eksport towarów, konieczne jest, by wywóz był dokonany przez:

• dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) albo

• nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni), z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu.

WAŻNE!

Rozróżnienia eksportu bezpośredniego i eksportu pośredniego dokonuje się na podstawie danych wykazanych na dokumencie celnym – w polu: Nadawca/Eksporter dokumentu celnego.

Jeżeli w dokumencie celnym wpisany jest dostawca towaru, wówczas jest to eksport bezpośredni. Natomiast gdy jest wpisany nabywca towarów, to mamy do czynienia z eksportem pośrednim.

Jednym z warunków uznania danej czynności za eksport towarów, które przewiduje ustawa o VAT, jest, aby wywóz towarów nastąpił poza terytorium Wspólnoty, tj. na „terytorium państwa trzeciego”. Definicją „terytorium Wspólnoty” w ustawie o VAT objęto terytoria państw członkowskich wchodzących w skład Wspólnoty, z zastrzeżeniem wyłączenia niektórych obszarów z terytorium Wspólnoty. Terytorium kraju rozumiane jest w przepisach ustawy o VAT jako terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Korzystanie z ECS

Z dniem 31 sierpnia 2007 r., w związku z uruchomieniem w Polsce Systemu Kontroli Eksportu (dalej: ECS), uległy zmianie zasady dokonywania zgłoszeń do procedury wywozu, uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu po gospodarczej procedurze celnej. System ECS pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak i w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych między urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych.

System ECS zastąpił w eksporcie jednolity dokument administracyjny (SAD) komunikatami elektronicznymi przesyłanymi między urzędami celnymi na obszarze Wspólnoty oraz między tymi urzędami a eksporterami lub działającymi w ich imieniu agencjami celnymi dokonującymi zgłoszeń celnych do procedury wywozu. Zarówno zgłoszenie towaru do procedury wywozu, jak i urzędowe potwierdzenie opuszczenia przez towar obszaru celnego Unii Europejskiej ma co do zasady postać komunikatu elektronicznego – plik XML o zdefiniowanym formacie. Zawiera on niezbędne informacje, stosownie do wskazanej procedury wywozu (odpowiednio oznaczony, np. IE 599 lub IE 529). Eksporterzy mogą samodzielnie śledzić przebieg operacji wywozowej w systemie ECS oraz uzyskać potwierdzenie wywozu bezpośrednio po przekroczeniu granicy przez towar.

Moment powstania obowiązku podatkowego

Obowiązek podatkowy w eksporcie towarów powstaje na zasadach ogólnych obowiązujących w transakcjach krajowych, czyli z chwilą wydania towaru, a jeżeli dostawa towaru powinny być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru.

W przypadku otrzymania od kontrahenta części należności (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu sześciu miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności (art. 19 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT). Oznacza to, że otrzymanie zaliczki będzie uprawniać podatnika do zastosowania 0% stawki VAT, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w ciągu sześciu miesięcy od dnia otrzymania zaliczki. W stanie prawnym obecnie obowiązującym jedynym warunkiem powstania obowiązku podatkowego dla zaliczki z tytułu eksportu towarów jest wymóg wywozu towarów w ciągu sześciu miesięcy od dnia przyjęcia zaliczki. Nie ma obecnie znaczenia wielkość zaliczki czy przedstawienie w urzędzie skarbowym zabezpieczenia kwoty zwrotu podatku ani jakakolwiek inna przesłanka.

Jedyny szczególny warunek powstania obowiązku podatkowego z tytułu zaliczki na eksport towarów jest sformułowany w taki sposób, że jest nieweryfikowalny w momencie, w którym obowiązek podatkowy miałby powstać. Jest to zdarzenie przyszłe i niepewne. Skutkiem niedotrzymania sześciomiesięcznego terminu będzie brak obowiązku podatkowego wobec otrzymanej zaliczki, a tym samym podatnik utraci prawo do wykazania sprzedaży opodatkowanej według 0% stawki VAT. W związku z tym, że w takiej sytuacji zaliczka z tytułu eksportu towarów nie będzie objęta obowiązkiem podatkowym, podatnik musi dokonać korekty deklaracji, wycofując się z wykazania przedmiotowej zaliczki jako eksportu towarów opodatkowanego 0% stawką VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 10 sierpnia 2009 r., sygn. IPPP1-443-910/08-9/S/MP, stwierdził, iż (...) w sytuacji, gdy przewidywany przez Wnioskodawcę eksport prasy na poczet którego podatnik otrzymał już część należności nie nastąpi w ciągu 6 miesięcy od dnia otrzymania tej zaliczki (przedpłaty, zadatku, raty), otrzymanie tej zaliczki przez Wnioskodawcę nie rodzi obowiązku podatkowego na podstawie przepisów art. 19 ust. 11 i ust. 12 ww. ustawy. W tym przypadku obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych przewidzianych dla eksportu towarów (...).

Zasady stosowania stawki 0%

W przypadku obydwu rodzajów eksportu (bezpośredniego lub pośredniego) dla zastosowania stawki 0% VAT konieczne jest spełnienie formalnych warunków gwarantujących, że faktycznie nastąpił wywóz towarów poza terytorium kraju do kraju trzeciego.

Ustawa o VAT wprowadza różne warunki formalne, w zależności od rodzaju eksportu, których dopełnienie jest warunkiem zastosowania 0% stawki VAT. Jest to spowodowane w szczególności tym, że w każdym przypadku inny podmiot dokonuje wywozu (dokonuje formalności celnych), tj.:

• dostawca (lub podmiot działający na jego rzecz) – eksport bezpośredni,

• nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju (lub podmiot działający na jego rzecz) – eksport pośredni.

W związku z tym inny jest tryb otrzymywania przez te podmioty dokumentów, które potwierdzają wywóz towarów z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na terytorium kraju trzeciego, a co za tym idzie – inne są prawa i obowiązki w zakresie deklarowania eksportu towarów.

W przypadku eksportu bezpośredniego stawkę VAT w wysokości 0% stosuje się, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty jest w systemie ECS komunikat „Potwierdzenie wywozu” – komunikat IE 599 przesyłany zgłaszającemu przez urząd celny wywozu, potwierdzający fizyczne wyprowadzenie towarów, lub jednolity dokument administracyjny SAD – karta 3, zawierający pieczęć urzędu celnego z datą wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty (w sytuacji, gdy podatnik posługuje się papierową formą potwierdzania wywozu).

Literalna wykładnia przepisów ustawy o VAT nie pozostawia wątpliwości, że aby podatnik mógł zastosować stawkę preferencyjną w wysokości 0% VAT przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, musi otrzymać dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Dokumentem tym jest bądź elektroniczny komunikat „Potwierdzenie wywozu” – IE 599, bądź jednolity dokument administracyjny SAD – karta 3.

Niekiedy mogą się pojawiać problemy z otrzymaniem elektronicznego komunikatu – IE 599 bądź dokumentu SAD przez eksportera towarów (np. w sytuacji, gdy IE 599 zostanie błędnie wysłany lub dokument SAD zostanie zagubiony). Wówczas nie wyklucza się możliwości dokumentowania faktu dokonania eksportu w formie zaświadczenia, w którym organ celny potwierdził fakt wywozu towaru poza obszar Wspólnoty. Podatnik ma prawo wystąpić do organów celnych (w tym m.in. urzędu celnego, w którym nastąpiło zgłoszenie towaru do procedury wywozu) o wydanie tego rodzaju zaświadczenia.

Ponadto podkreślić należy, że dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, który uprawnia do zastosowania 0% stawki VAT w bezpośrednim eksporcie towarów, nie jest kserokopia oryginału SAD 3 (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 30 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 569/07, LEX nr 338487).

Ustawodawca, wskazując w ustawie o VAT na uprawnienie podatnika do wykazania danej transakcji jako eksportu towarów z zastosowaniem 0% stawki VAT, uzależnia to od otrzymania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Zatem w sytuacji, gdy podatnik dysponuje jedynie kserokopią oryginału SAD 3, niepotwierdzoną za zgodność, nie posiada dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Dlatego jeśli podatnik nie otrzyma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty przed upływem terminu złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy, wówczas w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym została zrealizowana dostawa eksportowa, nie może wykazać jej jako dostawy na eksport z zastosowaniem stawki 0% VAT.

Eksport bezpośredni

W przypadku eksportu bezpośredniego, w razie braku dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty przed terminem złożenia deklaracji, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku VAT w wysokości 0%. Warunkiem zastosowania stawki 0% jest otrzymanie ww. dokumentu przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy. Gdy również w tym terminie nie otrzyma wymaganych dokumentów, musi wykazać dostawę, stosując stawkę właściwą dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy o VAT).

PRZYKŁAD

20 stycznia spółka dokonała dostawy na rzecz ukraińskiego kontrahenta. Do 25 lutego br. nie otrzymała dokumentów potwierdzających wywóz, dlatego w deklaracji za styczeń nie rozliczyła w ogóle tej dostawy. Do 25 marca nadal nie miała dokumentów, dlatego rozliczyła transakcję ze stawką 22% w deklaracji za luty.

Powyższe rozwiązanie stosuje się tylko i wyłącznie w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu towarów z terytorium kraju (art. 41 ust. 8 ustawy o VAT).

Ustawodawca, posługując się w ustawie o VAT pojęciem dokumentu celnego, rozumiał przez to oryginał tego dokumentu, ponieważ tam, gdzie oryginał może być zastąpiony przez kopię, ustawodawca to wyraźnie zaznaczył, jak w przypadku eksportu pośredniego (art. 41 ust. 11 ustawy o VAT).

NSA w wyroku z 29 marca 2000 r., sygn. akt SA/Bk 128/99, stwierdził, że nieuznanie faksu za dokument przez organy skarbowe byłoby zasadne wówczas, gdyby faks dokumentu administracyjnego SAD 3/8 nadany 5 lutego 1996 r. nie posiadał żadnych oryginalnych pieczęci, podpisów i oznakowań. Wtedy można by go uznać tylko za pisemną informację o dokumencie. Ponadto w myśl innego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 września 1999 r., sygn. akt III SA 7375/98, niepoświadczone urzędowo kserokopie dokumentów w zdecydowanej większości nie mogą stanowić dowodu tego, co jest w nich zawarte.

Wobec tego kserokopia (faks) dokumentu celnego potwierdzającego „rozpoczęcie” procedury wywozu, która nie jest uwierzytelniona, nie jest dokumentem celnym, lecz jedynie jego powieleniem. Zatem przepisy ustawy o VAT pozwalające na niedeklarowanie eksportu towarów w „pierwszym miesiącu” mają zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy rozpoczęto procedurę wywozu, co potwierdza:

• oryginał dokumentu celnego (jednolitego dokumentu administracyjnego – SAD 3),

• kopia (kserokopia) tegoż dokumentu potwierdzona za zgodność z oryginałem lub

• zaświadczenie wydane przez urząd celny albo

• w przypadku elektronicznego systemu – komunikat IE 529,

i podatnik posiada je przed upływem terminu złożenia deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy. W przeciwnym wypadku podatnik nie ma możliwości czekania jeden miesiąc. W takiej sytuacji podatnik zobowiązany jest do wykazania przedmiotowej dostawy eksportowej, stosując stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

W wyroku z 25 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 58/09, WSA w Gliwicach podzielił też stanowisko organów podatkowych odnośnie naruszenia przez stronę skarżącą art. 41 ust. 7 i ust. 8 ustawy o VAT, ze względu na niewłaściwe uwzględnienie w deklaracji VAT-7 dostawy eksportowej, dokumentowanej fakturami VAT, w sytuacji gdy przed złożeniem deklaracji VAT-7 spółka nie posiadała dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu, lecz jedynie niepotwierdzoną za zgodność z oryginałem przez urząd celny wywozu kserokopię dokumentu SAD 3.

Eksport pośredni

W przypadku eksportu pośredniego przepisy ustawy o VAT (art. 41 ust. 11 ustawy) uzależniają prawo do stawki 0% od tego, czy podatnik przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Zasadnicza różnica w przypadku eksportu pośredniego w stosunku do eksportu bezpośredniego w kwestii dokumentowania odnosi się do formy dokumentu celnego. W eksporcie bezpośrednim podatnik, aby mógł wykazać daną transakcję ze stawką 0%, zobowiązany jest posiadać oryginał dokumentu celnego. Natomiast w przypadku eksportu pośredniego wystarczającym dokumentem jest jego kopia. W eksporcie pośrednim podatnik nie może dysponować oryginałem dokumentu celnego, gdyż to nie on dokonuje wywozu (formalności celnych) tego towaru, ani też towar nie jest wywożony na jego zlecenie. W tym przypadku formalności celnych dokonuje nabywca lub podmiot działający na jego rzecz. Dlatego potwierdzenie dokonania wywozu towarów otrzymuje w tym przypadku zgłaszający, którym co do zasady jest nabywca – podmiot zagraniczny.

W przypadku gdy zgłoszenie celne jest obsługiwane w systemie ECS, właściwy urząd celny powinien potwierdzić wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty przez fizyczne wydanie podatnikowi nieposiadającemu siedziby na terytorium kraju potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, polegające na wydruku komunikatu IE 599 oraz zamieszczeniu na nim pieczęci i podpisu. Kopia takiego potwierdzenia uprawnia podatnika do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu pośredniego eksportu towarów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 1 grudnia 2009 r., sygn. IPPP2/443-1077/09-2/IK, stwierdził, iż (...) kopią dokumentu, o którym mowa ww. art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, jest uwierzytelniony wydruk komputerowy (uwierzytelniony przez urząd celny). Natomiast komunikat IE-599 przesłany w formie pliku XML nie stanowi kopii dokumentu elektronicznego, bo nie zawiera informacji, że jest to kopia kto i kiedy ją sporządził a co najważniejsze przesłana została poza systemem ECS, gwarantującym tożsamość treści z oryginałem.

W świetle powyższego komunikat IE-599 w formie pliku XML przesłany zwykłą pocztą elektroniczną przez kontrahenta zagranicznego do Wnioskodawcy nie stanowi wiarygodnego dokumentu, o których mowa w art. 41 ust. 11 ww. ustawy uprawniającego do zastosowania 0% stawki podatku VAT z tytułu eksportu pośredniego towarów.

Gdy podatnik nie posiada potwierdzenia wywozu towarów, może wykazać sprzedaż eksportową w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy, pod warunkiem posiadania dokumentu potwierdzającego wywóz towarów przed upływem terminu złożenia deklaracji za ten drugi okres rozliczeniowy (art. 41 ust. 11 w zw. z art. 41 ust. 7 i 9 ustawy). W razie gdyby nie otrzymał tego dokumentu również w tym drugim terminie, zastosowanie mają stawki krajowe.

Ustawodawca nie odwołuje się tu do ust. 8 art. 41 ustawy o VAT, a więc przepisu, który uzależnia czekanie z deklarowaniem dostawy jeden okres rozliczeniowy od posiadania przez podatnika dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu z kraju. Jednak z drugiej strony brzmienie art. 41 ust. 8 ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że powyższe rozwiązanie stosuje się tylko i wyłącznie w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu towarów z terytorium kraju. Zatem czekanie przez podatnika jeden okres z rozliczeniem eksportu pośredniego bez dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu towarów z kraju może być przedmiotem sporu z organami podatkowymi.

Zarówno w eksporcie bezpośrednim, jak i w eksporcie pośrednim podatnik, który nie spełnia przewidzianych przepisami ustawy o VAT warunków, jest zobowiązany wykazać transakcje eksportowe, stosując stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju. Zauważyć należy, że w takiej sytuacji nie ulega zmianie cena towaru na eksport. Jako że sama dostawa jest opodatkowana stawką krajową, należy przyjąć, iż cena zawiera w sobie podatek. W związku z tym kwotę należnego podatku należałoby policzyć metodą „w stu”, a nie „od stu”. Wynika to z definicji obrotu zawartej w ustawie o VAT, w myśl której obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, a kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Za stosowaniem metody liczenia podatku „w stu” przemawiają zapisy ustawy o cenach. Definiują one cenę jako wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym (tak w piśmie Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego z 25 listopada 2004 r., nr PO-2/443/232/77/ AC/04).

W przypadku gdy podatnik otrzyma dokument (w eksporcie bezpośrednim) lub kopię dokumentu (w eksporcie pośrednim), potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, w terminie późniejszym, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej. Podatnik jest uprawniony do korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał dokument potwierdzający wywóz (art. 41 ust. 9 ustawy o VAT). Zatem korekta nie będzie dokonywana wstecz, ale na bieżąco. Jeśli więc dostawa eksportowa była dokonana np. w marcu i w związku z brakiem dokumentów została wykazana jako dostawa krajowa w deklaracji za marzec, to otrzymanie w lipcu dokumentów potwierdzających wywóz uprawnia podatnika do korekty podatku należnego w deklaracji lipcowej.

Podatnik dokonuje więc korekty podatku należnego w deklaracji bieżącej. Korekta polega na zmniejszeniu podatku należnego o kwotę podatku należnego zadeklarowanego w poprzednich deklaracjach podatkowych z powodu objęcia dostawy eksportowej stawką krajową i wykazaniu eksportu towarów.

PRZYKŁAD

Spółka dokonała w styczniu dostawy towarów na rzecz kontrahenta z Białorusi. Towar był wywożony przez niego. Do 25 marca nie otrzymała wymaganych dokumentów. Dlatego w deklaracji za luty musiała wykazać dostawę ze stawką krajową: wartość netto 10 000 zł, VAT 2200 zł. W maju otrzymała dokumenty, dlatego w deklaracji za maj dokona korekty:

w poz. 32 – doliczając do kwoty rozliczanej w tym miesiącu z tytułu eksportu wartość 12 200 zł,

w poz. 29 i 30 – zmniejszając wartości, które w rozliczeniu za maj powinny być wykazane w tych pozycjach, odpowiednio o wartość netto 10 000 zł, VAT 2200 zł.

Ponadto trzeba rozważyć kwestię, jaką stawkę VAT należy zastosować wobec zaliczki eksportowej. Nie ma żadnego przepisu, który wprost dopuszczałby objęcie zaliczki związanej z eksportem towarów 0% stawką VAT. Należy uznać, że zaliczka zasadniczo dzieli los stawki podatkowej właściwej dla danej czynności, z którą jest związana. Jest to bowiem obowiązek podatkowy od tej właśnie czynności (a nie od samej zaliczki). Chodzi jednak o to, że w przypadku eksportu towarów stawka 0% jest warunkowa – jej zastosowanie uzależnione jest od spełnienia warunków związanych przede wszystkim z potwierdzeniem wywozu towaru. Jeśli więc uznać, że zaliczka dzieli los stawki właściwej dla danej czynności, to konsekwentnie należny uznać, iż także w przypadku zaliczki muszą być spełnione warunki uprawniające do zastosowania obniżonej stawki podatku.

W wyroku z 8 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 394/08, WSA w Warszawie stwierdził, że (...) jeżeli okoliczności faktyczne późniejsze (nieotrzymanie dokumentu potwierdzającego wywóz towarów) sprawią, że stawka podatkowa 0% zastosowana do opodatkowania zaliczki w momencie jej otrzymania okaże się niewłaściwa, to należy zastosować stawkę właściwą korygując deklarację, za miesiąc otrzymania zaliczki.

Faktury dokumentujące eksport towarów

Zasadą jest, że fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W przypadku gdy podatnik, dokonując sprzedaży ciągłej, określa w fakturze jedynie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży. Jeżeli natomiast przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. Zasady te dotyczą również eksportu towarów.

Wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej może być następstwem m.in. błędów popełnionych przy wystawieniu faktury, udzielenia rabatu, zwrotu towaru. Co do zasady w wyniku wystawienia faktury korygującej zmianie ulega kwota VAT w stosunku do wielkości wykazanej na pierwotnej fakturze. Podatnik, aby obniżyć podstawę opodatkowania w wyniku wystawionej faktury korygującej, musi posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę (art. 29 ust. 4a ustawy o VAT). Potwierdzenie musi uzyskać przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury. Jeśli podatnik otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, to może uwzględnić korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskał.

Obowiązek ten nie dotyczy m.in. eksportu towarów. W przypadku eksportu towarów otrzymanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie wpływa na okres rozliczenia korekty. Ma to zastosowanie w przypadku rabatów, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat podlegających opodatkowaniu.

WAŻNE!

Aby skorygować obrót z tytułu eksportu, zmniejszając jego wysokość, dostawa nie musi posiadać potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

W przypadku gdy faktura korygująca (zwiększająca) została wystawiona z innych przyczyn niż wyżej wymienione, np. z powodu błędu, który spowodował zaniżenie sprzedaży wykazanej w pierwotnej fakturze (np. błędu rachunkowego, zaniżenia wartości sprzedaży), podatnik powinien ująć fakturę korygującą w rejestrze sprzedaży oraz deklaracji w miesiącu, w którym została wystawiona faktura pierwotna. Wystawienie faktury korygującej spowodowane jest bowiem faktem, że pierwotna faktura, która została skorygowana, nieprawidłowo odzwierciedla stan faktyczny, który istniał już w miesiącu powstania obowiązku podatkowego z tytułu korygowanej sprzedaży. Zachodzi więc potrzeba korekty zgodnej ze stanem rzeczywistym. W razie wystawienia faktury korygującej z powodu okoliczności, które istniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, np. z powodu podwyższenia ceny sprzedaży, rozlicza się ją co do zasady w miesiącu wystawienia.

Łukasz Gogola

ekspert w zakresie VAT

Wszelkie prawa zastrzeżone. Copyright INFOR PL S.A
VAT i inne podatki w rozliczeniach zagranicznych
Strona główna | Regulamin | Polityka prywatności | Kontakt